香港上市前需要關(guān)注的稅務(wù)問(wèn)題
企業(yè)在香港上市前要做很多準(zhǔn)備工作，其中稅務(wù)方面的安排是非常重要的工作內(nèi)容，因?yàn)楦鱾€(gè)資本市場(chǎng)都相當(dāng)重視企業(yè)的稅務(wù)成本。那么，企業(yè)在上市前有哪些稅務(wù)問(wèn)題是特別值得關(guān)注?
1、香港上市企業(yè)歷史遺留的稅務(wù)問(wèn)題
如果內(nèi)地企業(yè)計(jì)劃在港上市，上市前必須厘定清楚企業(yè)本身的一切稅務(wù)責(zé)任，特別要先處理好以往累積下來(lái)沒(méi)有及時(shí)糾正的稅務(wù)問(wèn)題，否則企業(yè)無(wú)法實(shí)現(xiàn)“干干凈凈”地上市。例如所有的稅務(wù)漏報(bào)漏繳，地方不規(guī)范減免、未計(jì)繳個(gè)人所得稅，以及社會(huì)保險(xiǎn)金的漏報(bào)漏繳問(wèn)題等，都屬于上市前須清理的事宜。擬上市企業(yè)應(yīng)積極與相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，盡早解決歷史遺留的稅務(wù)問(wèn)題，適當(dāng)時(shí)還應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)批復(fù)以明確涉稅問(wèn)題的處理方法。有些企業(yè)就是因?yàn)橐恍v史的稅務(wù)問(wèn)題延緩了上市的進(jìn)程，甚至放棄了上市。如果與稅務(wù)局有稅務(wù)上的訴訟或糾紛，則要在上市時(shí)公開(kāi)披露，在賬目中先行作出合理的撥備。
2、香港上市 企業(yè)架構(gòu)重組 稅務(wù)問(wèn)題
內(nèi)地企業(yè)在港上市前往往都需要進(jìn)行控股架構(gòu)重組，搭建一個(gè)多層結(jié)構(gòu)的跨境集團(tuán)，使其在業(yè)務(wù)營(yíng)運(yùn)上更有效率，對(duì)投資者更具吸引力。
申請(qǐng)?jiān)诟凵鲜械钠髽I(yè)必須為香港注冊(cè)公司，如果是在海外注冊(cè)的公司，則其保障股東的法規(guī)標(biāo)準(zhǔn)至少等同于《香港公司法》所規(guī)定的。香港聯(lián)合交易所上市規(guī)則明確允許的海外公司注冊(cè)地包括百慕大群島、開(kāi)曼群島、英屬維爾京群島(BVI)、塞浦路斯、澤西島、盧森堡和中國(guó)等。很多上市公司的注冊(cè)地都選擇在這些海外地區(qū)，主要原因是這些地區(qū)既符合注冊(cè)地點(diǎn)的要求，同時(shí)沒(méi)有《香港公司法》那么仔細(xì)和嚴(yán)格，可以避免為了配合法規(guī)而額外增加的行政成本。
在架構(gòu)重組的過(guò)程中難免會(huì)牽涉股權(quán)或資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移，因而衍生出一些稅務(wù)問(wèn)題包括：上市控股架構(gòu)的安排是否在稅務(wù)上更具效率，重組的架構(gòu)是否在稅收上對(duì)投資者更具吸引力等。
如果以市價(jià)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生應(yīng)課稅的利潤(rùn)，那么便是變相提前納稅的問(wèn)題。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，因?yàn)橐鲜卸亟M使得納稅時(shí)間點(diǎn)前移的話，可能會(huì)對(duì)企業(yè)造成很大的資金流壓力，因此企業(yè)在這一點(diǎn)上應(yīng)該謹(jǐn)慎處理。
根據(jù)香港和內(nèi)地在2006 年8月21 日簽訂的《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》，香港公司收取內(nèi)地企業(yè)的股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)和投資所得，可享有下列的稅務(wù)優(yōu)惠：
①香港公司收取國(guó)內(nèi)公司的股息需繳交預(yù)扣稅。如果香港公司直接擁有內(nèi)地企業(yè)至少25% 的資本，預(yù)扣稅稅率可低至股息總額的5%。
?、谙愀酃臼杖?guó)內(nèi)公司的利息需繳交預(yù)扣稅，稅率可減低至利息總額的7%。
?、巯愀酃臼杖?guó)內(nèi)公司的特許權(quán)使用費(fèi)需繳交預(yù)扣稅，稅率可減低至特許權(quán)使用費(fèi)總額的7%。
?、苋绻愀酃巨D(zhuǎn)讓它持有國(guó)內(nèi)公司的股份獲利，而該內(nèi)地企業(yè)持有的不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)值在轉(zhuǎn)讓前3 年的任何時(shí)間內(nèi)不少于企業(yè)總財(cái)產(chǎn)價(jià)值的50%，則有關(guān)收益在香港豁免征稅，只需根據(jù)內(nèi)地法規(guī)繳稅。
此外，香港特別行政區(qū)政府已經(jīng)與五十多個(gè)地區(qū)或國(guó)家簽署全面性避免雙重課稅協(xié)定，以降低香港居民及另一締約方的居民被雙重征稅的機(jī)會(huì)。有助海外投資者更準(zhǔn)確地評(píng)估其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，并提供額外的誘因，吸引他們?cè)诟弁顿Y。
另外，有一些企業(yè)選擇在中層的香港注冊(cè)公司上面加上一層英屬維爾京群島(BVI)公司，用意是企業(yè)在上市后若干年后如果選擇重組的話可以省卻公司轉(zhuǎn)讓的一大筆印花稅金。
在股東層面上，透過(guò)BVI 公司持股也可以省卻股份轉(zhuǎn)讓時(shí)的印花稅，同時(shí)并可以保持股東身份的隱私。
3、香港上市 業(yè)務(wù)重組 稅務(wù)問(wèn)題
企業(yè)上市前也可能需要進(jìn)行業(yè)務(wù)重組，通過(guò)分割或合并業(yè)務(wù)。把利潤(rùn)安排于不同分公司的時(shí)候，可能會(huì)涉及的稅務(wù)問(wèn)題包括：重組的營(yíng)運(yùn)模式是否帶來(lái)新的稅務(wù)成本，是否使關(guān)聯(lián)方交易的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題更加突出，高級(jí)管理層和員工的個(gè)人稅務(wù)問(wèn)題處理是否準(zhǔn)確等。
需要注意的是，企業(yè)在進(jìn)行這些安排時(shí)，必須符合公平交易原則，并經(jīng)得起稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查。
另外，這些內(nèi)地企業(yè)不僅要留意國(guó)內(nèi)的稅法，還要關(guān)心國(guó)際稅務(wù)法規(guī)。
企業(yè)上市涉及的稅務(wù)問(wèn)題
股改過(guò)程中涉及的主要稅務(wù)問(wèn)題與規(guī)劃：
1、企業(yè)所得稅
2、個(gè)人所得稅
3、因變更公司名稱(chēng)涉及的相關(guān)稅務(wù)問(wèn)題
股改前公司重組并購(gòu)涉及的主要稅務(wù)問(wèn)題：
1、股權(quán)交易涉及的主要稅務(wù)問(wèn)題
2、股權(quán)出資或以股權(quán)參與定向增發(fā)涉及的稅務(wù)問(wèn)題：企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅
3、企業(yè)吸收合并涉及的主要稅務(wù)問(wèn)題
4、企業(yè)分立涉及的主要稅務(wù)問(wèn)題
稅務(wù)問(wèn)題是企業(yè)IPO進(jìn)程的一大障礙，已成為IPO被否主因之一。如果在準(zhǔn)備上市階段出現(xiàn)稅務(wù)問(wèn)題，勢(shì)必將影響順利上市。稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)不但會(huì)給企業(yè)帶來(lái)重大經(jīng)濟(jì)損失，而且還會(huì)嚴(yán)重?fù)p害企業(yè)聲譽(yù)，甚至還可能因稅務(wù)機(jī)關(guān)追究行政或刑事責(zé)任而導(dǎo)致企業(yè)管理層的變動(dòng)，從而進(jìn)一步影響企業(yè)價(jià)值。在現(xiàn)實(shí)工作當(dāng)中，有些企業(yè)就是因?yàn)橐恍v史的稅務(wù)問(wèn)題延緩了上市的進(jìn)程，甚至放棄了上市。
一、企業(yè)改制過(guò)程中涉及的稅務(wù)問(wèn)題
(一)、企業(yè)改制過(guò)程涉及的增值稅
改制設(shè)立時(shí)的非貨幣性資產(chǎn)出資行為會(huì)涉及到增值稅。企業(yè)主要資產(chǎn)形態(tài)可以分為有形動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。其中：有形動(dòng)產(chǎn)屬于增值稅的征收范圍。
1、企業(yè)以整體經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)出資并發(fā)起設(shè)立公司免增值稅
當(dāng)企業(yè)以整體經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)出資并發(fā)起設(shè)立公司時(shí)，屬于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)，即整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅[2002]420號(hào))規(guī)定：增值稅的征收范圍為銷(xiāo)售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓?zhuān)粚儆谠鲋刀惖恼鞫惙秶?，不征收增值稅?/p>
2、企業(yè)以貨物出資時(shí)，應(yīng)當(dāng)視同貨物銷(xiāo)售(繳納增值稅)
當(dāng)企業(yè)以貨物出資時(shí)，應(yīng)當(dāng)視同貨物銷(xiāo)售繳納增值稅。上述所指貨物包括企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)中的存貨、固定資產(chǎn)中的機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸工具、及其他辦公物品等動(dòng)產(chǎn)。
3、投入土地及其地面建筑物是否減免土地增值稅問(wèn)題
(1)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》(財(cái)稅字[1995]48號(hào))第一條規(guī)定：“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅”。
(2)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2006]21號(hào))第五條規(guī)定：“對(duì)于以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，或者房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，均不適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》(財(cái)稅字[1995]48號(hào))第一條暫免征收土地增值稅的通知”。故對(duì)于將土地及其地面建筑物作價(jià)入股投資或者聯(lián)營(yíng)的，如投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，則應(yīng)該繳納土地增值稅。
(二)、企業(yè)改制涉及的營(yíng)業(yè)稅(不繳納)
營(yíng)業(yè)稅(Business tax)，是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種稅。營(yíng)業(yè)稅屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個(gè)主要稅種。企業(yè)出資的資產(chǎn)形態(tài)可以分為有形動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，其中：無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范圍。
當(dāng)企業(yè)以不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)出資時(shí)，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2002]191號(hào)規(guī)定)規(guī)定：“以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。”
(三)、企業(yè)改制涉及的企業(yè)所得稅問(wèn)題
有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司，除了注冊(cè)資本外的資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本，按以下情況分別納稅：
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2010]79號(hào))明確規(guī)定，“被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)”。
1、資本公積轉(zhuǎn)增不屬于利潤(rùn)分配行為，不繳納企業(yè)所得稅。
2、盈余公積和未分配潤(rùn)進(jìn)行轉(zhuǎn)增時(shí)視同利潤(rùn)分配行為。但不同于個(gè)人股東，公司制企業(yè)進(jìn)行分紅時(shí)，法人股東是不需要繳納所得稅，而是年度匯算。但如果法人股東與公司所適用的所得稅率不一致時(shí)，法人股東需要補(bǔ)繳所得稅差額部分。
(四)、企業(yè)改制涉及的個(gè)人所得稅問(wèn)題
1、資本公積轉(zhuǎn)增股本(不繳納)
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]第198號(hào))文中明確規(guī)定，“股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅”。在《關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過(guò)程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》(國(guó)稅函[1998]289號(hào))中又進(jìn)一步明確了國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào)文中所表述的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。
有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時(shí)，折合的實(shí)收股本總額不得高于公司凈資產(chǎn)額，故該部分資產(chǎn)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本時(shí)并未在股票票面價(jià)值上使原股東直接受益，即并未取得我國(guó)現(xiàn)行《個(gè)人所得稅法》上所稱(chēng)的“所得”，因而不需納稅。
2、盈余公積(法定公積金和任意公積金)轉(zhuǎn)增股本(繳納)
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]第198號(hào))規(guī)定“股份制企業(yè)用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個(gè)人所得征稅”。并且《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅的問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函發(fā)[1998]第333號(hào))指出，“青島路邦石油化工有限公司將從稅后利潤(rùn)中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，實(shí)際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊(cè)資本。因此，依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào))精神，對(duì)屬于個(gè)人股東分得并再投入公司(轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本)的部分應(yīng)按照‘利息、股息、紅利所得’項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅，稅款由股份有限公司在有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳”。
故盈余公積(法定公積金和任意公積金)轉(zhuǎn)增股本的，自然人股東需要繳納個(gè)人所得稅。
(五)、企業(yè)改制重組涉及的契稅問(wèn)題(免征契稅)
契稅是以所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動(dòng)的不動(dòng)產(chǎn)為征稅對(duì)象，向產(chǎn)權(quán)承受人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。應(yīng)繳稅范圍包括：土地使用權(quán)出售、贈(zèng)與和交換，房屋買(mǎi)賣(mài)，房屋贈(zèng)與，房屋交換等。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》財(cái)稅[2015]37號(hào)規(guī)定：
1、企業(yè)改制(免征契稅)
企業(yè)按照《中華人民共和國(guó)公司法》有關(guān)規(guī)定整體改制，包括非公司制企業(yè)改制為有限責(zé)任公司或股份有限公司，有限責(zé)任公司變更為股份有限公司，股份有限公司變更為有限責(zé)任公司，原企業(yè)投資主體存續(xù)并在改制(變更)后的公司中所持股權(quán)(股份)比例超過(guò)75%，且改制(變更)后公司承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)的，對(duì)改制(變更)后公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。
2、事業(yè)單位改制(免征契稅)
事業(yè)單位按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定改制為企業(yè)，原投資主體存續(xù)并在改制后企業(yè)中出資(股權(quán)、股份)比例超過(guò)50%的，對(duì)改制后企業(yè)承受原事業(yè)單位土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。
3、公司合并(免征契稅)
兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司，依照法律規(guī)定、合同約定，合并為一個(gè)公司，且原投資主體存續(xù)的，對(duì)合并后公司承受原合并各方土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。
4、公司分立(免征契稅)
公司依照法律規(guī)定、合同約定分立為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原公司投資主體相同的公司，對(duì)分立后公司承受原公司土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。
二、IPO過(guò)會(huì)審核關(guān)注的企業(yè)四大涉稅問(wèn)題
IPO申報(bào)企業(yè)中存在的諸多涉稅問(wèn)題正引起監(jiān)管層的強(qiáng)烈關(guān)注，稅收依賴(lài)問(wèn)題已成為近期IPO企業(yè)被否的主要原因之一。
目前監(jiān)管層對(duì)IPO申報(bào)企業(yè)的涉稅問(wèn)題核查重點(diǎn)，主要集中在偷稅漏稅、欠稅補(bǔ)繳、整體變更及分紅納稅、稅收依賴(lài)等四個(gè)方面。
1、偷稅漏稅
監(jiān)管層涉稅審核關(guān)注的重點(diǎn)是申報(bào)企業(yè)的偷稅漏稅行為是否存在重大違法違規(guī)因素，如果不存在重大違法違規(guī)因素且對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)影響較小，就不構(gòu)成上市的實(shí)際性障礙。
鑒于過(guò)往審核案例中發(fā)現(xiàn)，存在嚴(yán)重偷稅漏稅問(wèn)題的擬上市企業(yè)“惡意闖關(guān)”，通過(guò)非法途徑取得稅務(wù)機(jī)關(guān)將其偷逃稅行為認(rèn)定為非故意漏稅或欠稅行為的文件，從而導(dǎo)致在法律上不構(gòu)成重大違法違規(guī)行為。為此監(jiān)管層如果有理由認(rèn)為申報(bào)企業(yè)稅務(wù)涉嫌重大違法違，那么即使申報(bào)企業(yè)取得了相關(guān)主管部門(mén)出具的關(guān)于非重大違法違規(guī)的證明文件，監(jiān)管層并不予以認(rèn)可，監(jiān)管層可以要求涉及1000萬(wàn)以上金額認(rèn)定的涉稅事項(xiàng)，申報(bào)企業(yè)應(yīng)提供國(guó)稅總局審核的證明文件。
2、欠稅補(bǔ)繳
補(bǔ)繳所產(chǎn)生的遲延納稅將會(huì)帶來(lái)稅收滯納金或稅務(wù)處罰，有可能影響企業(yè)上市后的業(yè)績(jī)以及股東權(quán)益，因此申報(bào)企業(yè)中存在的欠稅補(bǔ)繳問(wèn)題是監(jiān)管層審核的重中之重。過(guò)往監(jiān)管層要求，申報(bào)企業(yè)所欠稅款需全部繳清，取得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具相關(guān)證明文件，并且控股股東也需做出相關(guān)承諾。
但目前政策有所調(diào)整，欠稅補(bǔ)繳審核標(biāo)準(zhǔn)放寬，并不要求必須全部繳清所欠稅款，但需要企業(yè)詳細(xì)披露有關(guān)欠稅補(bǔ)繳情況，監(jiān)管層據(jù)此判斷欠稅補(bǔ)繳行為的性質(zhì)。
3、整體變更及分紅納稅
監(jiān)管層高度關(guān)注申報(bào)企業(yè)股份制改造時(shí)以及各期分紅的納稅情況，因此整體變更及分紅納稅情況必須充分披露，發(fā)行人保薦機(jī)構(gòu)和律師事務(wù)所需出具專(zhuān)項(xiàng)的詳細(xì)核查意見(jiàn)。
監(jiān)管層審核的關(guān)注點(diǎn)在于控股股東、實(shí)際控制人是否存在巨額稅款未繳納的情況，是否會(huì)影響到控股股東、實(shí)際控制人的合規(guī)情況及資格，從而影響到發(fā)行條件。如果申報(bào)對(duì)于整體變更及分紅的納稅問(wèn)題披露不充分，或者存在重大瞞報(bào)，將會(huì)構(gòu)成上市的實(shí)質(zhì)性障礙，難以過(guò)會(huì)。
4、稅收依賴(lài)
簡(jiǎn)而言之，企業(yè)是否存在稅收依賴(lài)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，就是企業(yè)的業(yè)績(jī)來(lái)源于經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)還是依賴(lài)稅收優(yōu)惠。嚴(yán)重的稅收依賴(lài)將令企業(yè)業(yè)績(jī)出現(xiàn)極大的不確定性，而且其中還往往存在地方政府濫用公共資源對(duì)上市企業(yè)進(jìn)行利益輸送的問(wèn)題。
《首次公開(kāi)發(fā)行股票并上市管理辦法》中明確規(guī)定，“發(fā)行人的經(jīng)營(yíng)成果對(duì)稅收優(yōu)惠不存在嚴(yán)重依賴(lài)。”在實(shí)際操作中，如果稅收優(yōu)惠占各期利潤(rùn)平均達(dá)到20%以上將會(huì)構(gòu)成嚴(yán)重的稅收依賴(lài)，將構(gòu)成IPO的絕對(duì)障礙而不能過(guò)會(huì)，導(dǎo)致IPO失敗。因此嚴(yán)重的稅收依賴(lài)是IPO的絕對(duì)禁止雷區(qū)。
三、IPO六大典型涉稅敗因
涉稅敗因類(lèi)型一：奇想青晨——違規(guī)稅收處理粉飾成長(zhǎng)性致IPO敗局
在創(chuàng)業(yè)板發(fā)審委第20次會(huì)議上，上海奇想青晨化工股份有限公司(下稱(chēng)奇想青晨)最終未能如愿以?xún)?，倒在了通往?chuàng)業(yè)板財(cái)富殿堂的最后一級(jí)臺(tái)階之上，成了創(chuàng)業(yè)板開(kāi)板以后第四家被拒之門(mén)外的公司。
奇想青晨是證監(jiān)會(huì)批判的“稅務(wù)問(wèn)題不規(guī)范運(yùn)作”的頭號(hào)典型項(xiàng)目。因?yàn)槭巧虾Ｊ械胤礁咝录夹g(shù)企業(yè)，上海市地方稅務(wù)局金山分局同意實(shí)際按照15%的稅率征收奇想青晨2007年度企業(yè)所得稅。上海地方稅收政策與國(guó)家法規(guī)存在沖突，雖然奇想青晨的納稅方式不符合國(guó)家規(guī)范，不過(guò)，據(jù)悉上海地方15%的政策優(yōu)惠涉及金額709萬(wàn)元。奇想青晨2007年所得稅費(fèi)用高達(dá)1252萬(wàn)元，而2008年所得稅費(fèi)用只有463萬(wàn)元，稅額相差如此之大，這可以從招股書(shū)所披露的2008年非經(jīng)常性損益上找到答案。2008年奇想青晨的非經(jīng)常性損益小計(jì)高達(dá)1010萬(wàn)元，扣除所得稅費(fèi)用45萬(wàn)元后，本應(yīng)為965萬(wàn)元。但該公司的財(cái)務(wù)報(bào)表的非經(jīng)常性損益凈額顯示為256萬(wàn)元，缺少的709萬(wàn)元的疑惑就存在于該公司納稅方式的變更中。
涉稅敗因類(lèi)型二：上海麥杰科技——確認(rèn)收入未繳增值稅IPO被否
2009年12月29日晚間，創(chuàng)業(yè)板發(fā)審委發(fā)布2009年第38次會(huì)議審核結(jié)果公告稱(chēng)，上海麥杰科技股份有限公司IPO未獲通過(guò)。
麥杰科技披露的招股書(shū)暴露了納稅方面的瑕疵：公司2009年補(bǔ)繳2008年增值稅309.25萬(wàn)元，根據(jù)公司的理解，在符合收入確認(rèn)條件，按完工百分比確認(rèn)銷(xiāo)售收入時(shí)，如未開(kāi)具增值稅發(fā)票并且未按合同的約定收到銷(xiāo)售款，則不需申報(bào)增值稅。由此使公司2008年末存在未繳納增值稅但已按完工百分比確認(rèn)銷(xiāo)售收入1819.10萬(wàn)元，相應(yīng)增值稅為309.25萬(wàn)元。根據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求，在按完工百分比法確認(rèn)銷(xiāo)售收入的同時(shí)應(yīng)申報(bào)銷(xiāo)項(xiàng)稅金和繳納增值稅，公司于2009年5月所得稅匯算清繳時(shí)主動(dòng)補(bǔ)充申報(bào)并繳納了增值稅。公司稱(chēng)，雖然上海市稅務(wù)部門(mén)對(duì)公司報(bào)告期內(nèi)增值稅繳納符合相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定出具了證明，但公司2009年補(bǔ)繳2008年度增值稅的行為仍存在著因?qū)Χ惙ǖ睦斫獠煌?，而在將?lái)被主管稅務(wù)部門(mén)追加處罰的風(fēng)險(xiǎn)。
涉稅敗因類(lèi)型三：依頓電子——重大稅務(wù)處罰IPO碰壁
2011年2月28日，原本是廣東依頓電子科技股份有限公司(下稱(chēng)“依頓電子”)申請(qǐng)上市，接受證監(jiān)會(huì)發(fā)審委審核的日子，然而，2月25日，發(fā)審委突然公告取消了依頓電子的審核會(huì)議。
招股說(shuō)明書(shū)顯示，因?yàn)橥ㄟ^(guò)子公司依頓(中山)多層線路板有限公司轉(zhuǎn)讓保稅料件生產(chǎn)的成品線路板和短少保稅料件曾遭到拱北海關(guān)的行政處罰，依頓電子為此付出了2764萬(wàn)元的代價(jià)，占公司2008年凈利潤(rùn)的15.3%。截至2008年6月，依頓電子不能提供正當(dāng)理由證明短少的678噸保稅進(jìn)口的雙面覆銅板，漏稅599萬(wàn)元。綜上，拱北海關(guān)開(kāi)出了1000萬(wàn)元的罰單，金額占保稅料件總價(jià)值的10.25%，占依頓電子2008年凈利潤(rùn)的5.64%.同時(shí)，2009年依頓電子補(bǔ)繳了347萬(wàn)元的關(guān)稅和1417萬(wàn)元的增值稅，占公司當(dāng)年凈利潤(rùn)的5.3%.依頓電子上述行為已構(gòu)成本次發(fā)行上市實(shí)質(zhì)性法律障礙。
涉稅敗因類(lèi)型四：銀泰科技——業(yè)績(jī)依賴(lài)于稅收優(yōu)惠IPO折戟
證監(jiān)會(huì)正嚴(yán)密把關(guān)創(chuàng)業(yè)板企業(yè)質(zhì)量，2009年12月1日公告的相關(guān)信息顯示，原定當(dāng)天召開(kāi)創(chuàng)業(yè)板發(fā)審委2009年第27次、第28次會(huì)議審核四家創(chuàng)業(yè)板企業(yè)首發(fā)申請(qǐng)，其中，僅有哈爾濱九洲電氣股份有限公司的首發(fā)申請(qǐng)成功過(guò)會(huì);賽輪股份有限公司及武漢銀泰科技電源股份有限公司的首發(fā)申請(qǐng)均未能獲得通過(guò)。
武漢銀泰科技電源股份有限公司的凈利潤(rùn)對(duì)稅收優(yōu)惠依賴(lài)嚴(yán)重。2006到2008年的凈利潤(rùn)為801.6萬(wàn)元、1461萬(wàn)元和3304萬(wàn)元。2006至2007年，企業(yè)作為高新企業(yè)享受企業(yè)所得稅免征待遇，享受稅收優(yōu)惠金額分別為497.17萬(wàn)元、683.18萬(wàn)元，分別占當(dāng)期凈利潤(rùn)的61.95%、41.78%。
涉稅敗因類(lèi)型五：天璣科技——重大欠稅行為創(chuàng)業(yè)板IPO被阻
依法納稅，這簡(jiǎn)單四個(gè)字在創(chuàng)業(yè)板的上市道路上壓倒了一批闖關(guān)者。2010年5月份折戟?jiǎng)?chuàng)業(yè)板的天璣科技就是其中一個(gè)。
資料顯示，該公司在稅收方面存在瑕疵。首先是征稅方式的硬傷：據(jù)天璣科技招股說(shuō)明書(shū)，成立于2001年的天璣科技，自2003年起按照核定征收方式征收企業(yè)所得稅，而到2008年，天璣科技向上海市青浦區(qū)國(guó)家稅務(wù)總局提出書(shū)面申請(qǐng)，將公司所得稅的征收方式變更為查賬征收，而此前長(zhǎng)期使用的核定征收方式。其次是欠稅風(fēng)險(xiǎn)：2009年度公司股份制改組時(shí)，未分配利潤(rùn)折股應(yīng)繳納的900萬(wàn)元個(gè)人所得稅，然而實(shí)際控制人并未按規(guī)定申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。同時(shí)，公司核定征收的企業(yè)所得稅，應(yīng)該補(bǔ)交700萬(wàn)元直到上會(huì)前仍未繳納，因此構(gòu)成重大欠稅行為。另外，公司2009年度所得稅免稅的依據(jù)，也并不符合國(guó)家稅務(wù)總局的政策，屬于違法減免所得稅。
涉稅敗因類(lèi)型六：恒立油缸——假外資兩年漏稅過(guò)億審核過(guò)會(huì)后仍遭輿論廣泛質(zhì)疑
中國(guó)證監(jiān)會(huì)公告顯示，2011年8月12日，江蘇恒立高壓油缸股份有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“恒立油缸”)IPO申請(qǐng)獲得通過(guò)。目前，恒立油缸已成功上市。然而，有媒體記者通過(guò)調(diào)查發(fā)現(xiàn)恒立油缸通過(guò)有名無(wú)實(shí)的合資名頭違規(guī)享受?chē)?guó)家“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠，兩年涉嫌漏稅逾億，備受質(zhì)疑。
恒立油缸的招股書(shū)明確提出，“發(fā)行人前身恒立有限為中外合資企業(yè)，發(fā)行人為外商投資股份有限公司，本次發(fā)行前執(zhí)行企業(yè)所得稅‘兩免三減半’優(yōu)惠政策。”然而，經(jīng)過(guò)股權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)懔⒂透滓巡辉偈钦嬲耐馍掏顿Y企業(yè)，享受“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠純屬違規(guī)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)原有若干稅收優(yōu)惠政策取消后有關(guān)事項(xiàng)處理的通知》(國(guó)稅發(fā)[2008]23號(hào))第三條有明確規(guī)定：2008年后，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)或經(jīng)營(yíng)期發(fā)生變化，導(dǎo)致其不符合《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定條件的，仍應(yīng)依據(jù)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定補(bǔ)繳其此前(包括在優(yōu)惠過(guò)渡期內(nèi))已經(jīng)享受的定期減免稅稅款。而另?yè)?jù)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第8條規(guī)定：外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿(mǎn)十年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款。
四、企業(yè)上市九大常見(jiàn)稅務(wù)問(wèn)題與解決方案
企業(yè)在申請(qǐng)上市過(guò)程中，稅務(wù)合規(guī)是幾大核心問(wèn)題之一，若處理不當(dāng)，將直接構(gòu)成企業(yè)掛牌、上市的實(shí)質(zhì)障礙。在此，筆者梳理九項(xiàng)常見(jiàn)稅收問(wèn)題及其處理規(guī)范方式，以供大家作為實(shí)務(wù)參考：
問(wèn)題一：歷史遺留稅務(wù)問(wèn)題
中小企業(yè)在創(chuàng)業(yè)階段或者發(fā)展階段，隱藏一部分收入問(wèn)題比較常見(jiàn)。企業(yè)擬掛牌轉(zhuǎn)讓?zhuān)?cái)務(wù)不規(guī)范問(wèn)題，可以通過(guò)財(cái)務(wù)處理解決，但是需要補(bǔ)流轉(zhuǎn)稅或者企業(yè)所得稅等稅金。其中：
1、 當(dāng)期補(bǔ)繳前期稅款，屬于“自查補(bǔ)稅”行為，除收取滯納金外，稅務(wù)主管部門(mén)一般不會(huì)進(jìn)行處罰。報(bào)告期內(nèi)補(bǔ)稅的性質(zhì)和金額，決定補(bǔ)稅行為是否構(gòu)成審核中的實(shí)質(zhì)障礙，補(bǔ)稅的性質(zhì)和金額，是由相關(guān)會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)和金額所決定的。
2、如果企業(yè)在發(fā)行前臨時(shí)大量補(bǔ)繳以前年度稅款，又缺乏合理性說(shuō)明，即使稅務(wù)部門(mén)出具了合法納稅的意見(jiàn)，仍具有較大審核風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)際操作中，往往是擬掛牌企業(yè)必須補(bǔ)繳完欠稅后，再出具稅務(wù)主管部門(mén)的證明，即可被監(jiān)管層認(rèn)可。
3、外商投資企業(yè)享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”優(yōu)惠政策，在改制為股份有限公司時(shí)，若外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿(mǎn)十年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款。對(duì)此，擬掛牌企業(yè)應(yīng)積極與相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行有效溝通，盡早解決歷史遺留的稅務(wù)問(wèn)題，適當(dāng)時(shí)候還應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)批復(fù)以明確涉稅問(wèn)題的處理方法，這是消除或降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的理想途徑。
4、、申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)原始報(bào)表進(jìn)行的差錯(cuò)更正中，如果涉及收入和利潤(rùn)的調(diào)整，往往會(huì)有流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅的補(bǔ)繳問(wèn)題。而會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)，又可以分為“錯(cuò)誤引起的差錯(cuò)”和“舞弊引起的差錯(cuò)”兩類(lèi)。
(1)錯(cuò)誤引起的差錯(cuò)：主要包括會(huì)計(jì)方法使用不當(dāng)、會(huì)計(jì)未及時(shí)處理業(yè)務(wù)引起的跨期確認(rèn)等所形成的差錯(cuò)。錯(cuò)誤引起的補(bǔ)稅是容易理解的，但如果涉嫌前期逃稅，那么補(bǔ)稅的性質(zhì)是比較惡劣的。
(2)舞弊引起的差錯(cuò)：主要指前期由于避稅的考慮，隱匿收入或虛構(gòu)成本，導(dǎo)致收入和利潤(rùn)少計(jì)所形成的差錯(cuò)。企業(yè)存在的欠稅問(wèn)題，在以往的發(fā)行過(guò)程中，是重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)，因?yàn)檠a(bǔ)繳所產(chǎn)生的遲延納稅將會(huì)帶來(lái)稅收滯納金或稅務(wù)處罰，有可能減少每股收益及股東權(quán)益。
現(xiàn)在證監(jiān)會(huì)對(duì)大幅度的補(bǔ)稅、調(diào)賬不認(rèn)可了。凡出現(xiàn)此類(lèi)情況的，一般都要至少經(jīng)過(guò)一個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度后，才能提交發(fā)行申請(qǐng)，使得企業(yè)錯(cuò)過(guò)了上市的好時(shí)機(jī)。
問(wèn)題二：重大稅收違法違規(guī)情形
重大稅收違法違規(guī)情形，是指凡被稅務(wù)行政處罰的實(shí)施機(jī)關(guān)給予沒(méi)收違法所得、沒(méi)收非法財(cái)物以上行政處罰的行為，屬于重大違法違規(guī)情形，但處罰機(jī)關(guān)依法認(rèn)定不屬于的除外。
被稅務(wù)行政處罰的實(shí)施機(jī)關(guān)給予罰款的行為，除主辦券商和律師能依法合理說(shuō)明或處罰機(jī)關(guān)認(rèn)定該行為不屬于重大違法違規(guī)行為的外，都視為重大違法違規(guī)情形。公司應(yīng)就其最近兩年是否存在重大稅收違法違規(guī)情況，發(fā)出明確的書(shū)面聲明。表明公司近幾年能夠依法納稅，截止期不存在被海關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的情形，兩年內(nèi)沒(méi)有存在稅收違法違規(guī)行為，稅務(wù)、海關(guān)等行政主管部門(mén)能夠出具公司無(wú)違法違規(guī)證明文件或調(diào)查反饋文件。
原則上，凡被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的、實(shí)施機(jī)關(guān)處于罰款以上行政處罰的行為，均屬重大違法行為，但實(shí)施機(jī)關(guān)依法認(rèn)定該行為不屬于重大違法行為，且做出合理解釋的除外。
問(wèn)題三：關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)
關(guān)聯(lián)交易，包括關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)交易類(lèi)型、必要性與公允性、規(guī)范制度及關(guān)聯(lián)方資金占用等問(wèn)題。部分企業(yè)為了降低稅負(fù)，通常選擇利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的“稅負(fù)差”轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。
無(wú)論是IPO還是新三板掛牌，對(duì)于關(guān)聯(lián)交易的審查都非常嚴(yán)格。從理想狀況講，有條件的企業(yè)最好能夠完全避免關(guān)聯(lián)交易的發(fā)生或盡量減少發(fā)生，但是，絕對(duì)的避免關(guān)聯(lián)交易背后可能是經(jīng)營(yíng)受阻、成本增加、競(jìng)爭(zhēng)力下降。因此，要辯證的看待關(guān)聯(lián)交易，特別要處理好三個(gè)方面的問(wèn)題：
1、清楚認(rèn)識(shí)關(guān)聯(lián)交易的性質(zhì)和范圍;
2、盡可能減少不重要的關(guān)聯(lián)交易，拒絕不必要和不正常的關(guān)聯(lián)交易;
3、對(duì)關(guān)聯(lián)交易的決策程序和財(cái)務(wù)處理務(wù)必要做到合法、規(guī)范、嚴(yán)格。
一般來(lái)說(shuō)，被認(rèn)定為轉(zhuǎn)讓定價(jià)對(duì)象的企業(yè)主要包括：
1、 連續(xù)數(shù)年?duì)I業(yè)虧損或盈利上下波動(dòng)的企業(yè);
2、關(guān)聯(lián)交易和非關(guān)聯(lián)交易利潤(rùn)率存在差異的企業(yè);
3、與低稅率地區(qū)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)數(shù)額較大的企業(yè);
4、存在特許權(quán)使用費(fèi)或者其他服務(wù)費(fèi)用支付的企業(yè);
5、使用不常見(jiàn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的企業(yè)等。
因此，擬上市、掛牌新三板的企業(yè)，需按照《企業(yè)所得稅》以及《特別納稅調(diào)整》的規(guī)定，提交、留存相關(guān)資料,如同期資料等，以證明定價(jià)的合理性。
問(wèn)題四：經(jīng)營(yíng)成果對(duì)稅收優(yōu)惠存在嚴(yán)重依賴(lài)
《首次公開(kāi)發(fā)行股票并上市管理辦法》明確規(guī)定：“發(fā)行人的經(jīng)營(yíng)成果對(duì)稅收優(yōu)惠不存在嚴(yán)重依賴(lài)。”在實(shí)際操作中，如果稅收優(yōu)惠占各期利潤(rùn)平均達(dá)到20%以上將會(huì)構(gòu)成嚴(yán)重的稅收依賴(lài)，同時(shí)將構(gòu)成IPO(首次公開(kāi)募股)的絕對(duì)障礙。
當(dāng)一家企業(yè)確定上市目標(biāo)后，地方政府往往將其當(dāng)作重點(diǎn)企業(yè)予以照顧，這非常容易導(dǎo)致地方政府濫用公共資源對(duì)上市企業(yè)進(jìn)行不恰當(dāng)?shù)睦孑斔?。如果是與國(guó)家政策不相符的稅收優(yōu)惠政策，如果當(dāng)?shù)卣軌蜃C明其不屬于重大違規(guī)行為且金額并不大的話，是不構(gòu)成實(shí)質(zhì)性障礙。
合法的稅收優(yōu)惠都明確有國(guó)家層面的文件依據(jù)，地方性的一些稅收優(yōu)惠政策并不符合法律法規(guī)，實(shí)質(zhì)上屬于地方財(cái)政的返還或獎(jiǎng)勵(lì)。盡管收到的稅收優(yōu)惠都計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，但合法的稅收優(yōu)惠形成的營(yíng)業(yè)外收入不屬于非經(jīng)常性損益，利潤(rùn)指標(biāo)中無(wú)需扣除，不合法的稅收優(yōu)惠屬于非經(jīng)常性損益，利潤(rùn)指標(biāo)中應(yīng)予以扣除。
對(duì)稅收優(yōu)惠的依賴(lài)，主要體現(xiàn)于其占凈利潤(rùn)的比例。如果占凈利潤(rùn)的比例超過(guò)一半甚至更高，或者高于同行業(yè)水平，且假定其未享受稅收優(yōu)惠的條件下，報(bào)告期內(nèi)盈利達(dá)不到規(guī)定盈利條件，則很可能稅收優(yōu)惠依賴(lài)會(huì)成為審核過(guò)程中的實(shí)質(zhì)性障礙。相反，雖然占凈利潤(rùn)比例比較高，但假定其未享受稅收優(yōu)惠的條件下，報(bào)告期內(nèi)擬掛牌企業(yè)仍然具有較強(qiáng)的盈利能力，則一般也不視作存在稅收優(yōu)惠嚴(yán)重依賴(lài)。
問(wèn)題五：整體變更及分紅納稅信披不充分
納稅企業(yè)進(jìn)行股份制改造時(shí)及各期分紅的納稅問(wèn)題，是監(jiān)管層重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容之一。盈余公積轉(zhuǎn)增股本，按照”利息、股息、紅利所得”征收個(gè)人所得稅。未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本，自然人股東需要繳納個(gè)人所得稅。
整體變更及分紅納稅情況必須充分披露，審核的關(guān)注點(diǎn)在于控股股東、實(shí)際控制人是否存在巨額稅款未繳納的情況，是否會(huì)影響到控股股東、實(shí)際控制人的合規(guī)情況及資格，從而影響到發(fā)行條件。
在此需要提醒的是，在采用股權(quán)轉(zhuǎn)讓的方式清理股權(quán)代持的問(wèn)題時(shí)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的價(jià)格十分關(guān)鍵。股權(quán)轉(zhuǎn)讓方應(yīng)確保股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)的公允性、真實(shí)性，并應(yīng)關(guān)注股權(quán)轉(zhuǎn)讓所涉及的稅務(wù)問(wèn)題。因此，我們建議，若企業(yè)有上市掛牌的預(yù)期，則不要作股權(quán)代持的安排。如果出于股權(quán)激勵(lì)等原因必須進(jìn)行股權(quán)代持安排，則事先務(wù)必要與當(dāng)事人各方簽訂明確的書(shū)面協(xié)議并應(yīng)在申報(bào)材料之前解決股權(quán)代持的問(wèn)題。
問(wèn)題六：企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理不合規(guī)
并購(gòu)重組無(wú)疑是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)最大的事項(xiàng)，而且也是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的“高發(fā)區(qū)”。公司重大資產(chǎn)重組的所得稅處理，包括一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。企業(yè)符合并選擇特殊性稅務(wù)處理的，可以享受遞延納稅的優(yōu)惠待遇。而企業(yè)重組改制處置不當(dāng)，則無(wú)法享受特殊重組稅收優(yōu)惠。
當(dāng)企業(yè)在進(jìn)行兼并重組的過(guò)程中，涉及到國(guó)家諸多稅種，包括企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、契稅、印花稅等。與企業(yè)所得稅相比，企業(yè)重組涉及的其他稅種復(fù)雜程度相對(duì)較低，所以企業(yè)所得稅被認(rèn)為是企業(yè)重組的核心稅種。
在這一重組的過(guò)程中，企業(yè)往往會(huì)面臨很多新的稅務(wù)問(wèn)題，通常包括：掛牌控股架構(gòu)的安排是否在稅務(wù)上更具效率，重組的商業(yè)運(yùn)營(yíng)模式是否帶來(lái)新的稅務(wù)成本，是否使關(guān)聯(lián)方交易的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題更加突出，創(chuàng)辦人、高級(jí)管理層和員工的個(gè)人稅務(wù)問(wèn)題處理是否準(zhǔn)確，重組的架構(gòu)是否在稅收上對(duì)投資者更具吸引力，等等。擬掛牌企業(yè)如果能及早關(guān)注上述問(wèn)題并積極采取措施，將業(yè)務(wù)重組與稅務(wù)籌劃有機(jī)地結(jié)合在一起，既能滿(mǎn)足企業(yè)的商業(yè)規(guī)劃，還能有效降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
問(wèn)題七：存在核定征收納稅方式
核定征收實(shí)際上變質(zhì)成了一種變相的稅收優(yōu)惠。對(duì)于擬掛牌企業(yè)本身或其重要的子公司，如果報(bào)告期內(nèi)存在核定征收，那么是否符合稅法規(guī)定，是很難自圓其說(shuō)的：
1、 如果自認(rèn)為符合核定征收的條件，即是承認(rèn)了賬目混亂，無(wú)法準(zhǔn)確核實(shí)收入費(fèi)用等前提條件，那么公司的會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)根本無(wú)從談起，其提供的財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性也無(wú)法保證。
2、 如果自認(rèn)為內(nèi)控有效，可以準(zhǔn)確核實(shí)收入成本，那么就不符合核定征收的條件，未能依法納稅，有偷漏企業(yè)所得稅的嫌疑。
實(shí)務(wù)中，往往需要對(duì)以前年度的核定征收按照查賬征收的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行測(cè)算稅收差額。該差額是否補(bǔ)繳：
一是考慮發(fā)生的年度，如果年代久遠(yuǎn)，一般不需要再補(bǔ)繳，如果報(bào)告期外2年以?xún)?nèi)，則補(bǔ)繳的可能性較大;
二是考慮稅務(wù)主管部門(mén)的態(tài)度，如果稅務(wù)部門(mén)認(rèn)為公司的行為并不違規(guī)，亦不會(huì)再追繳稅款，一般情況下也不需要再補(bǔ)繳。
因此，建議公司如存在該情形，應(yīng)當(dāng)盡快向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)調(diào)整為查賬征收，并運(yùn)行兩/三個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度后再掛牌/上市。
問(wèn)題八：高新技術(shù)企業(yè)資質(zhì)存在瑕疵
當(dāng)前，科技部等主管部門(mén)正逐年加大對(duì)高新技術(shù)企業(yè)檢查、抽查的力度，一大批高新企業(yè)因知識(shí)產(chǎn)權(quán)、研發(fā)費(fèi)用、高新收入等指標(biāo)不合格而被取消資格。取得高新證書(shū)并持續(xù)享受稅收優(yōu)惠，主要滿(mǎn)足四個(gè)量化的指標(biāo)，包括：
1、 大專(zhuān)以上員工占總員工的比例(30%);
2、研發(fā)人員占總?cè)藛T的比例(10%);
3、研發(fā)費(fèi)用占收入的比例(2個(gè)億以上不低于3%、5000萬(wàn)至2個(gè)億不低于4%、5000萬(wàn)以下不低于6%);
4、 高新技術(shù)產(chǎn)品收入占總收入的比例(60%)。
上市中，需要對(duì)報(bào)告期內(nèi)擬掛牌企業(yè)的員工結(jié)構(gòu)(員工總數(shù)、員工按學(xué)歷分類(lèi)、員工按工作性質(zhì)分類(lèi))、核心技術(shù)、研發(fā)項(xiàng)目和研發(fā)費(fèi)用等作詳細(xì)披露。通過(guò)披露，可以大致推測(cè)出部分核心指標(biāo)(大專(zhuān)以上人員、研發(fā)人員、研發(fā)費(fèi))是否實(shí)質(zhì)性滿(mǎn)足高新技術(shù)企業(yè)的條件。
在擬掛牌新三板中，高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定問(wèn)題容易在研發(fā)費(fèi)用占比和研發(fā)人員占比兩個(gè)方面出現(xiàn)問(wèn)題。
問(wèn)題九：自然人股東轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由
個(gè)人權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，但有以下條件之一的，可視為有正當(dāng)理由：
1、能出具有效文件，證明被投資企業(yè)因國(guó)家政策調(diào)整，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受到重大影響，導(dǎo)致低價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán);
2、繼承或?qū)⒐蓹?quán)轉(zhuǎn)讓給其能提供具有法律效力身份關(guān)系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對(duì)轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人;
3、相關(guān)法律、政府文件或企業(yè)章程規(guī)定，并有相關(guān)資料充分證明轉(zhuǎn)讓價(jià)格合理且真實(shí)的本企業(yè)員工持有的不能對(duì)外轉(zhuǎn)讓股權(quán)的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓;
4、股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方能夠提供有效證據(jù)證明其合理性的其他合理情形。
五、企業(yè)在上市前有哪些稅務(wù)問(wèn)題是特別值得關(guān)注?
企業(yè)上市前要做很多準(zhǔn)備工作，其中做好稅務(wù)方面的安排是非常重要的工作內(nèi)容，因?yàn)楦鱾€(gè)資本市場(chǎng)都相當(dāng)重視企業(yè)的稅務(wù)問(wèn)題，而且現(xiàn)在從整個(gè)趨勢(shì)去看，稅務(wù)問(wèn)題越來(lái)越被重視。那么，企業(yè)在上市前有哪些稅務(wù)問(wèn)題是特別值得關(guān)注?根據(jù)我們的經(jīng)驗(yàn)，一般來(lái)說(shuō)企業(yè)應(yīng)特別關(guān)注歷史遺留、企業(yè)重組、轉(zhuǎn)讓定價(jià)三個(gè)方面的問(wèn)題。
企業(yè)上市之前一般要接受審計(jì)和信貸方面的調(diào)查，被調(diào)查出來(lái)的歷史問(wèn)題往往需要處理掉，特別要關(guān)注這些遺留歷史問(wèn)題的處理是否合乎稅法的相關(guān)規(guī)定，否則企業(yè)無(wú)法實(shí)現(xiàn)“干干凈凈”地上市。在現(xiàn)實(shí)工作當(dāng)中，我們發(fā)現(xiàn)有些企業(yè)就是因?yàn)橐恍v史的稅務(wù)問(wèn)題延緩了上市的進(jìn)程，甚至放棄了上市。比如，2007年?yáng)|部某省有數(shù)十家企業(yè)因?yàn)楣筛倪z留下來(lái)的股東數(shù)目太多、產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明晰、土地使用權(quán)獲取方式不當(dāng)?shù)葐?wèn)題，而無(wú)法通過(guò)證監(jiān)會(huì)的審核，最終影響了上市進(jìn)程。
企業(yè)上市前遇到的最重要的稅務(wù)問(wèn)題應(yīng)該是重組中的稅務(wù)問(wèn)題。企業(yè)重組可能要涉及股權(quán)或者是資產(chǎn)的剝離、轉(zhuǎn)移，在這個(gè)過(guò)程中必然會(huì)涉及稅務(wù)問(wèn)題。這些稅務(wù)問(wèn)題很多情況下是一個(gè)時(shí)間的差異，比如說(shuō)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移。資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移如果是價(jià)值性的轉(zhuǎn)移，那么要在以后的納稅期進(jìn)行抵扣。對(duì)上市公司來(lái)說(shuō)，如果因?yàn)橐鲜幸亟M而使得納稅時(shí)間點(diǎn)前移的話，對(duì)企業(yè)的稅務(wù)壓力是相當(dāng)大的，因此企業(yè)在這一點(diǎn)上應(yīng)該謹(jǐn)慎處理。
在重組過(guò)程當(dāng)中，我們發(fā)現(xiàn)有很多律師甚至是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在整個(gè)股權(quán)交易過(guò)程中都建議客戶(hù)采用成本價(jià)去轉(zhuǎn)移，其實(shí)這是不符合稅法規(guī)定的。比如某民營(yíng)企業(yè)下屬有6家公司，但是這些公司分散在不同的自然人的名下，上市之前必須要把幾家公司合并在一起。在實(shí)踐當(dāng)中，我們見(jiàn)到相當(dāng)多的企業(yè)在把自然股權(quán)裝進(jìn)上市公司的過(guò)程中采用成本價(jià)去轉(zhuǎn)讓?zhuān)@是我國(guó)稅法所不允許的。為了加強(qiáng)這方面的監(jiān)管，稅務(wù)部門(mén)和工商部門(mén)已經(jīng)專(zhuān)門(mén)發(fā)文對(duì)轉(zhuǎn)讓交易實(shí)行共同監(jiān)管，一旦違規(guī)將會(huì)遭受很?chē)?yán)厲的處罰。
還有轉(zhuǎn)讓定價(jià)的問(wèn)題。在公司經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)當(dāng)中，通過(guò)分割業(yè)務(wù)，從而把利潤(rùn)安排在不同的主體當(dāng)中去的時(shí)候會(huì)涉及轉(zhuǎn)讓定價(jià)。比如一個(gè)靠建筑業(yè)起家的房地產(chǎn)企業(yè)，當(dāng)面臨很重的土地增值稅稅負(fù)時(shí)，可能會(huì)采取把建筑、設(shè)計(jì)、裝修工程分離出去，從而把利潤(rùn)放到建筑公司、設(shè)計(jì)公司當(dāng)中。需要注意的是，企業(yè)在進(jìn)行這些安排時(shí)，必須符合公平交易的原則，并經(jīng)得起稅務(wù)機(jī)關(guān)的評(píng)估和檢查。
另外，一些企業(yè)選擇在海外上市前，為了規(guī)避更多的監(jiān)管，很多企業(yè)會(huì)選擇搭建一個(gè)跨境的公司架構(gòu)的安排。這些安排因?yàn)闋可婵缇硣?guó)家或地區(qū)的稅收利益而可能面臨反避稅調(diào)整。因此，這些企業(yè)不僅要關(guān)注本國(guó)的稅法，還要關(guān)心國(guó)際稅務(wù)問(wèn)題。特別是新企業(yè)所得稅法實(shí)施以后，我國(guó)對(duì)跨境非經(jīng)營(yíng)企業(yè)的管理越來(lái)越嚴(yán)格，企業(yè)傳統(tǒng)的搭建跨境多層結(jié)構(gòu)來(lái)間接規(guī)避實(shí)際運(yùn)營(yíng)主體公司的所得稅的方法，在新稅法中已經(jīng)受到了嚴(yán)格的約束，最近一兩年已有相當(dāng)多的案例。企業(yè)應(yīng)該引以為鑒，多多關(guān)注新企業(yè)所得稅法中關(guān)于納稅調(diào)整的相關(guān)規(guī)定。
基于上述原因，企業(yè)在上市之前首先應(yīng)當(dāng)選擇一個(gè)資深的財(cái)稅中介機(jī)構(gòu)，對(duì)企業(yè)進(jìn)行整體的稅務(wù)健康檢查，對(duì)企業(yè)以前的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行清理。然后跟中介機(jī)構(gòu)的律師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師或注冊(cè)稅務(wù)師就重組問(wèn)題進(jìn)行深入的溝通交流，設(shè)計(jì)最優(yōu)的公司架構(gòu)，讓企業(yè)的稅負(fù)降到最低，運(yùn)營(yíng)效果達(dá)到最佳。企業(yè)只有進(jìn)行了這些比較完整科學(xué)的安排，上市之后才不會(huì)因?yàn)槎悇?wù)問(wèn)題而產(chǎn)生麻煩和困難。
